ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

IНДИВIДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦIЯ

     Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування доходiв нерезидента у виглядi орендної плати та оподаткування ПДВ послуг на митнiй територiї України з надання в оренду нерухомого майна, яке належить нерезидентам на правах власностi, та, керуючись статтею 52 роздiлу II Податкового кодексу України (далi - ПКУ), повiдомляє.

     Вiдповiдно до iнформацiї, наданої Товариством, мiж власниками нерухомого майна (нерезидентами) та Товариством (агент, юридична особа - резидент) укладено агентський договiр, згiдно з яким Агент за винагороду зобов'язується надати послуги з укладення та наступного супроводження договору (договорiв) оренди з орендарем (орендарями) - резидентами України.

     Правила комерцiйного посередництва (агентськi вiдносини) у сферi господарювання визначено статтями 295 - 305 Господарського кодексу України (далi - ГКУ).

     Частиною першою статтi 295 ГКУ визначено, що комерцiйне посередництво (агентська дiяльнiсть) є пiдприємницькою дiяльнiстю, що полягає в наданнi комерцiйним агентом послуг суб'єктам господарювання при здiйсненнi ними господарської дiяльностi шляхом посередництва вiд iменi, в iнтересах, пiд контролем i за рахунок суб'єкта, якого вiн представляє.

     За агентським договором одна сторона (комерцiйний агент) зобов'язується надати послуги другiй сторонi (суб'єкту, якого представляє агент) в укладеннi угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) вiд iменi цього суб'єкта i за його рахунок (частина перша статтi 297 ГКУ).

     Вiдповiдно до агентського договору комерцiйний агент одержує агентську винагороду за посередницькi операцiї, що здiйсненi ним в iнтересах суб'єкта, якого вiн представляє, у розмiрi, передбаченому договором. Агентська винагорода виплачується комерцiйному агенту пiсля оплати третьою особою за угодою, укладеною з його посередництвом, якщо iнше не передбачено договором сторiн (частини перша i друга статтi 301 ГКУ).

     Вiдносини, що виникають у сферi справляння податкiв i зборiв, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статтi 1 роздiлу I ПКУ).

     Щодо оподаткування ПДВ

     Правовi основи оподаткування ПДВ встановлено роздiлом V та пiдроздiлом 2 роздiлу XX ПКУ.

     Звернення не мiстить iнформацiї щодо наявностi у нерезидентiв постiйних представництв в Українi, зареєстрованих як платники податкiв, зокрема платниками ПДВ.

     Якщо нерезиденти (їх представництва), якi надають послуги з оренди нерухомого майна є зареєстрованими платниками ПДВ, нарахування податкових зобов'язань i сплата податку до бюджету здiйснюється орендодавцями у загально встановленому порядку.

     Якщо нерезиденти не мають в Українi своїх представництв, зареєстрованих як платники ПДВ, то необхiдно врахувати наступне.

     Згiдно з пiдпунктами "а" i "б" пункту 185.1 статтi 185 роздiлу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операцiї платникiв податку з постачання товарiв/послуг, мiсце постачання яких вiдповiдно до статтi 186 роздiлу V ПКУ розташоване на митнiй територiї України.

     Пiд постачанням послуг розумiється будь-яка операцiя, що не є постачанням товарiв, чи iнша операцiя з передачi права на об'єкти права iнтелектуальної власностi та iншi нематерiальнi активи чи надання iнших майнових прав стосовно таких об'єктiв права iнтелектуальної власностi, а також надання послуг, що споживаються в процесi вчинення певної дiї або провадження певної дiяльностi (пiдпункт 14.1.185 пункту 14.1 статтi 14 роздiлу I ПКУ).

     Пунктами 186.2 - 186.4 статтi 186 роздiлу V ПКУ визначено категорiї послуг, мiсце постачання яких визначається залежно вiд мiсця реєстрацiї постачальника або отримувача вiдповiдних послуг або вiд мiсця фактичного надання вiдповiдних послуг.

     Вiдповiдно до пiдпункту 186.2.2 пункту 186.2 статтi 186 роздiлу V ПКУ мiсцем постачання послуг, якi пов'язанi з нерухомим майном, є фактичне мiсцезнаходження нерухомого майна, у тому числi що будується.

     Мiсцем постачання послуг, крiм операцiй, зазначених у пунктах 186.2 i 186.3 статтi 186 роздiлу V ПКУ, є мiсце реєстрацiї постачальника (пункт 186.4 статтi 186 роздiлу V ПКУ).

     Отже, порядок оподаткування ПДВ операцiй з постачання зазначених у зверненнi послуг безпосередньо залежить вiд мiсця їх постачання.

     Пунктом 188.1 статтi 188 роздiлу V ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцiй з постачання товарiв/послуг визначається виходячи з їх договiрної вартостi з урахуванням загальнодержавних податкiв та зборiв (крiм акцизного податку на реалiзацiю суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв, збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування, що справляється з вартостi послуг стiльникового рухомого зв'язку, податку на додану вартiсть та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лiкарських засобiв, у тому числi компонентiв кровi i вироблених з них препаратiв (крiм лiкарських засобiв у виглядi бальзамiв та елiксирiв).

     До складу договiрної (контрактної) вартостi включаються будь-якi суми коштiв, вартiсть матерiальних i нематерiальних активiв, що передаються платнику податкiв безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацiєю вартостi товарiв/послуг.

     Вiдповiдно до пункту 189.4 статтi 189 роздiлу V ПКУ базою оподаткування для товарiв/послуг, що передаються/отримуються у межах договорiв комiсiї (консигнацiї), поруки, довiрчого управлiння, є вартiсть постачання цих товарiв/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 роздiлу V ПКУ.

     Дата збiльшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платникiв податку, що здiйснюють постачання/отримання товарiв/послуг у межах договорiв комiсiї (консигнацiї), поруки, доручення, довiрчого управлiння, iнших цивiльно-правових договорiв та без права власностi на такi товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 i 198 роздiлу V ПКУ.

     Правила формування податкових зобов'язань i податкового кредиту з ПДВ, а також складання податкових накладних/розрахункiв коригування до податкових накладних i їх реєстрацiї в Єдиному реєстрi податкових накладних (далi - ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 i 201 роздiлу V ПКУ.

     Особливостi оподаткування ПДВ операцiй з постачання послуг, що постачаються нерезидентами, мiсце постачання яких розташоване на митнiй територiї України, визначено у статтях 180 i 208 роздiлу V ПКУ.

     Згiдно з пунктом 180.2 статтi 180 роздiлу V ПКУ особою, вiдповiдальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разi постачання послуг нерезидентами, у тому числi їх постiйними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо мiсце постачання послуг розташоване на митнiй територiї України, є отримувач послуг.

     Пунктом 208.5 статтi 208 роздiлу V ПКУ визначено, що отримувач послуг прирiвнюється до платника податку для цiлей застосування правил роздiлу V ПКУ щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до вiдповiдальностi за правопорушення у сферi оподаткування.

     Отже, отримувач послуг вiд нерезидента, мiсце постачання яких розташоване на митнiй територiї України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема вiдповiдальною особою у частинi нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцiєю.

     Враховуючи викладене та виходячи iз аналiзу норм ПКУ, опису питання i фактичних обставин, наявних у зверненнi, якщо у розглянутiй ситуацiї нерухоме майно, власником якого є нерезиденти, розташоване на митнiй територiї України та згiдно з умовами вiдповiдного договору агент (Товариство) безпосередньо не постачає послуги iз оренди нерухомого майна (земельної дiлянки) орендарю, а фактичним постачальником таких послуг є нерезидент, то кошти, якi отримуються агентом (Товариством) вiд орендаря як оплата за поставленi нерезидентом послуги iз оренди нерухомого майна (земельної дiлянки) для подальшого їх перерахування на розрахунковий рахунок нерезидента, не призводять до виникнення податкових зобов'язань з ПДВ в агента (Товариства) (за винятком агентської винагороди, що вираховується iз таких коштiв у межах та на умовах агентського договору). У такому випадку обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за такими операцiями виникає в орендаря як в безпосереднього отримувача послуг iз оренди нерухомого майна (земельної дiлянки) вiд нерезидента.

     Якщо нерухоме майно, власником якого є нерезидент, розташоване на митнiй територiї України та згiдно з умовами вiдповiдного договору безпосередньо агент (Товариство), що дiє вiд iменi нерезидента, фактично постачає послуги iз оренди нерухомого майна (земельної дiлянки) орендарю, то у такому випадку обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за вказаними операцiями виникає в агента (Товариства).

     Щодо оподаткування податком на прибуток пiдприємств

     Вiдповiдно до положень пiдпункту 141.4.2 пункту 141.4 статтi 141 роздiлу III ПКУ резидент, у тому числi фiзична особа пiдприємець, фiзична особа, яка провадить незалежну професiйну дiяльнiсть, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фiзична особа пiдприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або iнший нерезидент, який провадить господарську дiяльнiсть через постiйне представництво на територiї України, якi здiйснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числi на рахунки нерезидента, що ведуться в нацiональнiй валютi), утримують податок з таких доходiв, зазначених у пiдпунктi 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмiрi 15 вiдсоткiв (крiм доходiв, зазначених у пiдпунктах 141.4.4 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету пiд час такої виплати, якщо iнше не передбачено положеннями мiжнародних договорiв України з країнами резиденцiї осiб, на користь яких здiйснюються виплати, що набрали чинностi. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходiв нерезидентiв, що отримуються ними через їх постiйнi представництва на територiї України.

     Перелiк таких доходiв визначено пiдпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статтi 141 роздiлу III ПКУ.

     Зокрема до доходiв, отриманих нерезидентом iз джерелом їх походження з України, вiдноситься лiзингова/орендна плата, що вноситься резидентами на користь нерезидента - лiзингодавця/орендодавця за договорами оперативного лiзингу/оренди (пiдпункт "ґ" пiдпункту 141.4.1 пункту 141.4 статтi 141 роздiлу III ПКУ).

     Отже, резидент, який здiйснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи виплату у виглядi орендної плати за договорами оперативного оренди нерухомого майна, що належить такому нерезиденту i знаходиться на територiї України, має утримати податок з такої суми орендної плати за ставкою в розмiрi 15 вiдсоткiв пiд час її виплати, якщо iнше не передбачено положеннями мiжнародних договорiв України з країнами резиденцiї осiб, на користь яких здiйснюються така виплата, що набрали чинностi.

     Згiдно з пiдпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статтi 14 роздiлу III ПКУ постiйне представництво - постiйне мiсце дiяльностi, через яке повнiстю або частково проводиться господарська дiяльнiсть нерезидента в Українi, зокрема: мiсце управлiння; фiлiя; офiс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвiдки природних ресурсiв; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке iнше мiсце видобутку природних ресурсiв; склад або примiщення, що використовується для доставки товарiв, сервер.

     Нерезидент не вважається таким, що має постiйне представництво в Українi, якщо вiн здiйснює господарську дiяльнiсть через посередника - резидента, але при цьому надання резидентом агентських, довiрчих, комiсiйних та iнших подiбних посередницьких послуг з продажу чи придбання товарiв (робiт, послуг) за рахунок, в iнтересах та/або на користь нерезидента здiйснюється в рамках основної (звичайної) дiяльностi резидента та на звичайних умовах. Якщо посередник - резидент дiє виключно або майже виключно за рахунок, в iнтересах та/або на користь одного або кiлькох осiб - нерезидентiв, якi є пов'язаними особами, такий посередник не може вважатися таким, що дiє в рамках основної (звичайної) дiяльностi стосовно будь-якої з пов'язаних осiб - нерезидентiв, та визнається постiйним представництвом такого нерезидента в Українi або кожної особи - нерезидента, якщо такi нерезиденти є пов'язаними особами.

     Слiд зазначити, що кожен конкретний випадок стосовно оподаткування доходiв нерезидента, виплачених через уповноважену ним особу, має розглядатися з урахуванням договiрних умов, обставин здiйснення вiдповiдних господарських операцiй та всiх первинних документiв, оформленням яких вони супроводжувались. Iнформацiї, наданої платником податкiв у запитi, не достатньо для надання бiльш конкретної вiдповiдi щодо оподаткування доходiв нерезидента, виплачених через уповноважену таким нерезидентом особу.

     Вiдповiдно до пункту 52.2 статтi 52 роздiлу II ПКУ iндивiдуальна податкова консультацiя має iндивiдуальний характер i може використовуватися виключно платником податкiв, якому надано таку консультацiю.